关于我国资产评估准则制定工作

若干问题的说明

    一、对“资产评估行业十年无准则”观点的认识

目前，我国资产评估准则的制定工作正在加紧进行，社会上对我国资产评估准则的认识存在一些不全面的认识，认为中国资产评估准则制定工作滞后，行业发展十多年以来竟然没有评估准则指导其发展，并据此认定中国资产评估行业存在严重问题。我们认为这种观点是不客观的，应当全面认识资产评估准则及准则性文件在我国资产评估行业发展中的地位和作用。

十多年来，财政部、中注协、原国家国有资产管理局（以下简称国资局）、原中国资产评估协会（以下简称中评协）等先后制定发布了大量的资产评估规范文件，在指导评估行业健康发展方面发挥了重要作用。这些规范性文件主要包括：国资局发布的《关于资产评估报告书的规范意见》和《资产评估操作规范意见（试行）》、中评协发布的《资产评估报告签字制度（试行）》、《资产评估业务约定书指南》、《资产评估计划指南》、《资产评估工作底稿指南》和《资产评估档案管理指南》；财政部发布的《中国注册资产评估师职业道德规范》、《中国注册资产评估师职业后续教育规范》、《资产评估报告基本内容与格式的暂行规定》、《资产评估准则---无形资产》等。由于历史的原因，这些规范性文件中除2001年财政部颁布的《资产评估准则---无形资产》以准则形式发布外，其他都是以规范性文件的形式发布。这些规范性文件虽然大多未以准则的形式发布，但实质上构成了资产评估执业规范体系的基本框架，是指导和规范我国资产评估行业过去十年发展的主要文件。因此，简单地认为中国资产评估行业十年无准则是一种不负责任的行为，也无法解释我国资产评估行业十多年迅速发展的现象。

在评价中国资产评估准则建设状况的同时，应当全面认识资产评估准则与我国资产评估行业发展的辩证关系，冷静分析国外评估行业在评估准则制定方面走过历程。资产评估准则是一国资产评估理论和实践经验的高度浓缩，需要得到资产评估理论的指导和资产评估实践的支持。作为现代评估业的鼻祖，英美两国资产评估行业发展较早，但在资产评估准则制定方面则经历了一个相对较长的过程。英国早在1868年就成立了皇家特许测量师学会（RICS），负责对包括资产评估在内的测量师业实行行业管理。经国际评估准则委员会候任主席埃居先生确认，英国于1974年成立了评估和估价准则委员会 (AVSC)，并于1976年制定了第一部《评估指南》，之后分别于1981年、1990年和1996年进行了三次修订，计划将于2003年修订出版《评估指南》第五版。美国虽然也早在19世纪中后期就成立了专业评估公司，直到经历了二十世纪八十年代的评估业动荡之后，才于1987年制定了第一部《专业评估执业统一准则》（USPAP），之后每年进行修订，目前最新版本为2002年版本。从中我们可以看出，英美两国现代资产评估行业在十九世纪中期起步以来，经历了一百多年的发展，才于二十世纪七、八十年代，在长达一百多年的评估理论和实践发展并不断取得行业共识的基础上制定了评估准则，这表明了两国评估界对资产评估准则制定的谨慎态度，并以实例说明了资产评估理论和实践对资产评估准则的重要性。我国资产评估行业起步较晚，但发展迅猛，并从国外评估行业学习了许多有益的经验，没有必要象英美等国那样经过漫长的过程才去制定评估准则。但英美两国的经验表明资产评估准则的制定的确需要深厚的评估理论和丰富的评估实践来支撑，这就要求我们冷静地分析和评价我国资产评估行业发展的状况，特别是评估理论和实践发展状况能否对制定一部成熟评估准则发挥应用的支持作用？因此我们需要在强调制定评估准则必要性的同时，大力推动评估理论和评估实践的发展，并在此基础上制定一部相对成熟并不断完善的中国资产评估准则体系。

二、关于我国资产评估准则框架体系的说明

(一)资产评估准则体系的重要性

由于我国资产评估行业发展的综合性，我国资产评估准则将涉及各种类型资产、各种评估目的和经济行为，因此需要设计合理、灵活的准则体系，使其不仅对资产评估中的共性问题进行规范，同时也对各类别、各目的以及各类经济行为的资产评估业务有层次地分别予以指导和规范。资产评估准则体系直接影响着各评估具体准则和指南的内容，各国评估界在制定评估准则时都十分重视准则体系的结构设计。在过去几年中，我国资产评估界就资产准则体系问题进行了长期的论证，基本上达成一定的共识，但由于种种原因，始终没有确定下来，使得评估准则起草工作因对准则体系认识的分歧而无法顺利进行。为保证评估准则制定工作的顺利进行，在结合我国资产评估理论与实践发展的基础上，适当参考国际评估准则及其他国家评估准则体系，中注协组织专家对原中评协提出的准则体系进行部分调整，形成了目前的评估准则体系。

(二)我国资产评估准则体系设计的指导思想

我国资产评估行业的特点决定了设计我国资产评估准则体系需要遵守以下指导思想：

1.我国资产评估准则应当是综合性的评估准则体系，包括各类别资产的评估准则。

2.我国资产评估准则体系应当高度重视程序性准则与专业性准则。鉴于资产评估行业的特点，我国资产评估准则体系不仅应包括从程序方面规范评估行为的准则，如评估报告、工作底稿、评估程序等，也应包括针对各主要类别资产特点而进行规范的专业性准则，如企业价值评估准则、机器设备评估准则、不动产评估准则等。

3.我国资产评估准则体系中应当将职业道德准则放在与业务性准则同等重要的高度。基于职业道德在资产评估行业中的重要作用，我国资产评估准则在重视制定规范评估行为的业务性准则的同时，更应当高度重视职业道德准则的作用。

4.我国资产评估准则体系应当层次清晰，逻辑严密，并具有一定的灵活性。我国资产评估准则体系应当体现各层次准则文件的不同效力和不同规范领域，同时由于资产评估理论与实践在国际上发展的不均衡性，我国资产评估行业的发展尚处于不断完善的过程中，准则制定应考虑评估理论和实践的未来发展趋势。

(三)我国资产评估准则体系的说明

    我国资产评估准则体系主要包括以下内容：

1.从资产评估准则体系横向关系上划分，资产评估准则包括业务准则和职业道德准则两个部分

由于资产评估工作的特点，评估师职业道德准则与业务准则的许多内容很难截然分开。在国际评估准则及相关国家评估准则中，业务准则与职业道德准则中有相当一部分规范内容交叉重复，如合理假设、明确披露等既是资产评估职业道德准则中的重要内容，也是资产评估业务准则的重要内容。为突出职业道德在我国资产评估行业中的重要作用，我国资产评估准则体系将资产评估职业道德准则与资产评估业务准则并列。

    2.从资产评估准则体系纵向关系上划分，资产评估准则分为不同的层次，调整不同的内容

(1)资产评估职业道德准则的纵向关系较为简单，分为职业道德基本准则和具体准则两个层次。职业道德基本准则对注册资产评估师职业道德方面的基本要求、专业胜任能力、注册资产评估师与委托方和相关当事方的关系、注册资产评估师与其他注册资产评估师的关系等进行概要规范；职业道德具体准则将根据评估实践中存在的与职业道德有关的问题和职业道德基本准则中的一些重要内容如独立性、不正当竞争、保密原则等进一步明确规范。

(2)资产评估业务准则由于涉及面广，在纵向关系上分为四个层次。

第一层次为资产评估基本准则。资产评估基本准则是注册资产评估师执行各种资产类型、各种评估目的资产评估业务的基本规范。目前在各国评估准则及国际评估准则中并没有类似的基本准则部分可供我们参考，确切的说目前我们制定的资产评估准则体系和资产评估基本准则是第一次试图将各类资产评估的共同规范有机地结合在一起。

由于我国资产评估行业的综合性定位，基本准则在整个评估准则体系中占有极为重要的地位。从1996年评估准则制定工作启动以来，资产评估基本准则一直就是讨论和争议的重点。由于缺乏资产评估基本准则的明确定义，不同的人和部门从不同角度、在不同阶段对资产评估基本准则有不同的理解，因而对拟定中的资产评估基本准则有着不同的期望值。为避免不必要的争论和认识偏差，需要对资产评估基本准则给予明确的定义，即资产评估基本准则是规范各类资产评估业务的基本规范，其规范内容应不区分所评估资产的类别和评估目的，而是各类资产评估业务中所应当共同遵守的基本规则。资产评估基本准则对于各具体准则和评估指南具有一定的“引出”作用，但并不与各具体准则和评估指南一一对应。

第二层次为资产评估具体准则。资产评估具体准则分为程序性准则和专业性准则两个部分。

程序性准则是关于注册资产评估师通过履行一定的专业程序完成评估业务、保证评估质量的规范，包括评估业务约定书、评估计划、评估工作底稿、评估报告等，程序性准则的制定需要与目前我国资产评估行业的理论研究和实践发展相结合。注册资产评估师只有履行必要的资产评估程序，才能保证资产评估的质量，至少在程序上避免重大的遗漏或疏忽。同时在争取司法部门对资产评估准则认可的前提下，程序性准则也是评估师合理保护自身权益的重要依据，将有助于将客户、社会公众和司法部门对资产评估责任的关注点从评估师具体的专业判断，引向对评估师履行资产评估程序的充分性和恰当性方面上来。

专业性准则是针对不同资产类别的特点，分别对不同类别资产评估业务中的评估师执业行为进行规范。根据我国资产评估行业的惯例和国际上的通行作法，专业性准则主要包括企业价值评估准则、无形资产评估准则、不动产评估准则、机器设备评估准则、珠宝首饰艺术品评估准则等。

第三层次为资产评估指南。资产评估指南包括对特定评估目的、特定资产类别（细化）评估业务以及对评估中某些重要事项的规范。评估师在执行不同目的的评估业务中，所应当关注的事项也是不同的，资产评估指南拟对我国资产评估行业中涉及主要评估目的的业务进行规范，如公司注册、公司股份经营、关联交易、抵押贷款、不良资产处置、法律诉讼等。资产评估指南也将涉及一些具体的资产类别评估业务，如专利、商标等。此外，资产评估指南还将包括一些对资产评估工作中重要特定事项的规范，如评估师在关注评估对象法律权属方面的责任等。资产评估指南将根据评估实践的发展不断增加或进行修订。

第四层次为资产评估指导意见。资产评估指导意见是针对资产评估业务中的某些具体问题的指导性文件。该层次较为灵活，针对评估业务中新出现的问题及时提出指导意见，某些尚不成熟的评估指南或具体评估准则也可以先作为指导意见发布，待实践一段时间或成熟后再上升为具体准则或指南。

三、正确认识资产评估准则的作用

目前，我国评估界及相关方面对制定资产评估准则的呼声很高，这是我们目前开展我国资产评估准则制定工作的有利条件之一，但同时我们也应当认识到，在这种对评估准则的迫切需要形势下，不可避免地带来了评估界和相关方面对评估准则期望值过高的问题，主要体现在两个方面：第一是希望通过评估准则解决评估行业中存在的宏观管理方面的问题；第二是希望评估准则在体例上成为一部详尽的操作手册。

目前，我国资产评估行业发展中存在的众多严重问题以及评估师执业环境恶劣的状况是由多种原因造成的，如缺少评估统一立法、现行评估管理体制混乱等。在这种背景下，相当一部分评估界业内外人士对评估准则寄予了过高的期望，希望通过评估准则去解决本应当通过评估立法、管理制度改革去解决的问题，如要求通过评估准则统一评估行业，解决管理政出多门的问题，甚至统一评估执业资格，明确评估师与委托方、占有方的权利义务等。这种愿望是良好的，但由此而产生的认识上的误差对资产评估准则的制定工作已经并将继续带来严重干扰。纵观世界各国资产评估准则发展的状况，资产评估准则仅仅是从职业道德和业务要求方面对注册资产评估师的执业行为进行规范，资产评估准则不可能替代相关的法律法规和政府的管理制度，即评估准则不可能解决职业道德和业务要求以外的问题。任何试图通过评估准则去直接或间接替代评估法律法规、管理制度的作法不仅是无效的，同时也会极大地削弱评估准则的权威性和严肃性。因此正确认识资产评估准则的作用，对制定和执行评估准则具有极为重要的现实意义。从我们最近进行的有关问卷调查结果来看，81.45 ％的被调查评估师认为资产评估准则出台后仅可以解决评估实践中的一部分问题。这说明多数评估师对资产评估准则的作用有清醒的认识，并没有对评估准则寄予过高的期望值。但仍有相当一部分评估从业人员以及评估管理部门对评估准则的作用缺乏正确的认识，需要进一步引导对评估准则作用的认识。

在评估准则的体例方面目前认识分歧很大，许多评估人员希望评估准则是一部事无巨细、详尽规定的操作手册，甚至对诸如勘查资产的范围、折现率等重要参数的取值范围等需要评估师进行专业分析判断的事项也进行数量指标的明确规定，以便评估师可以直接运用到具体评估项目中。在我们的调查问卷分析中，48.15 ％的被调查评估师认为准则中应尽量做出详细规定，而有50.46 ％的被调查评估师认为在准则中只宜做出原则性规定，这说明不同水平的被调查评估师对准则体例的认识和期望相差很大。资产评估准则应当是对评估师在职业道德和业务要求方面的基本概括，由于资产评估业务所涉及的资产类别、评估目的千差万别，每个具体的评估项目都有其独特性，因此不可能制定适用于所有评估项目的具体规定，而只能以原则性规定的形式对评估执业中的基本规范进行归纳。另一方面，虽然资产评估理论是制定评估准则的重要基础，但评估理论及其应用是教科书和学术研究的主要内容，评估准则也不可能成为讨论评估方法原理及其应用的教科书。《国际评估准则》在对其目标和范围进行介绍时明确指出：“国际评估准则列出了评估师应当做什么，而不是解释如何运用具体评估程序或方法。国际评估准则认为每个评估项目都需要解决一个特定的评估问题，解决评估问题的方式取决于评估师选择相关技术、进行恰当判断的能力。”因此，我们应当认识到评估准则是原则性的规范，评估师执行评估业务应当结合具体的项目情况，需要综合运用分析和专业判断以形成可信的评估结论。