《中国会计报》：关于国际会计执业标准本地化问题的思考

中国注册会计师协会副会长兼秘书长陈毓圭

来源：中国会计报 2012年10月19日

会计执业标准国际化已经成为推进全球经济金融治理、保障国际经济金融安全的重要一环。

大陆会计执业标准国际趋同的努力已经成为世界各国和各经济体会计执业标准国际化进程中的成功范例。中国会计执业标准国际趋同的丰富实践，以及世界范围内推进会计执业标准国际化所取得的显著进展，为我们深入思考会计执业标准国际化新问题和新对策既提出了要求，也提供了条件。其中值得我们重视的，是在国际会计执业标准“得到采用”或者“实现趋同“之后，如何将采用或趋同“文本”转化为会计审计人员的自觉实践，将采用或趋同“成果”转化为会计审计信息质量成果。由于这“两个转化”涉及国际会计执业标准文本的深刻理解、准确阐释和自觉运用，并与国别或经济体别的经济体制、社会背景、文化传统等结合的问题，所以，我把它称之为国际会计执业标准的本地化问题。

大陆推进会计执业标准国际化的实践

改革开放以来，中国会计执业标准国际化经历了借鉴、接轨、趋同三个阶段，实现了改革探索、稳步推进、实现质变三次飞跃。

国际社会对大陆会计执业标准国际趋同行动给予了高度评价。

总结大陆会计执业标准国际化的经历，我们有如下几点体会：一是牢牢把握经济改革发展进程，不失时机地推进会计改革，保持会计改革与经济改革发展的互动。一方面，会计改革应当服务于经济改革，有什么样的经济改革要求，就有什么样的会计改革措施。从大陆会计改革与发展历程可以看出，会计执业标准建设的三个阶段是与大陆改革开放，特别是市场经济发展的进程相吻合的，会计执业标准的建设始终为改革开放、引进外资、支持企业“走出去”的大局服务。另一方面，会计改革也推动了经济改革的进程，1992年公布的“两则两制”，不仅是对市场经济规则做法的普及，也同时向企业家和监督部门传递了市场经济和现代企业制度的核心理念。

二是紧紧跟踪国际会计发展进程，在国际合作中寻求会计发展的动力。面对国际化大势，大陆在会计执业标准实现国际趋同的过程中，与国际会计执业标准制定机构建立了多层次、全方位的交流沟通机制，并与各主要经济体紧密联系合作。大陆与国际会计准则理事会、国际会计师联合会、区域会计审计职业组织和许多国家及地区职业团体建立健全了经常性沟通联络和对话合作机制，倡议成立了亚洲—— —大洋洲会计准则制定机构组（AOSSG），积极推动国际会计准则理事会成立新兴经济体工作组，委派多位代表在国际会计审计组织担任重要职务，通过与国际会计审计标准制定机构的密切互动提升话语权。与欧盟在2012年实现了中欧会计准则最终等效，与美国财务会计准则委员会完善定期会议机制，2011年与日、韩两国会计准则制定机构就未来十年合作领域及合作愿景作出了规划。特别是在应对国际金融危机中，大陆会计职业界展现的开放胸襟和作出的积极贡献，得到了全球会计职业界和G20峰会以及金融稳定理事会的充分肯定。

三是创立“实质趋同”模式，建立持续趋同机制。大陆将会计执业标准建设与国际化作为推进市场经济体制建设和国际经济合作的一项基础工程，考虑到法律环境、语言习惯和市场经济发展进程，采取与国际标准“实质趋同”的模式，以国际标准为基础制定本国会计执业标准。这种模式既顺应了会计国际化潮流，又适应了大陆经济环境。

基于趋同是一个动态的过程，我们建立了持续趋同机制。

2010年4月公布的《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，进一步明确未来中国会计标准建设将继续采取趋同模式。2010年11月发布修订后 的中国注册会计师执业准则体系，吸纳了国际审计与鉴证准则理事会明晰项目的成果，实现了与国际审计准则的动态趋同。

四是会计执业标准的制定和执行机制的建设并举。在会计执业标准制定过程中，我们体会到，强调会计执业标准国际化固然重要，但是会计执业标准的有效实施同样重要。

大陆为会计执业标准的贯彻实施做了大量的配套工作，包括制定发布解释和应用指南、组织宣传和培训、改进监管机制，包括以系统风险防范为核心的执业质量检查制度，有效发扬和巩固了会计执业标准国际化的成果。

国际会计执业标准有一个“本地化”的问题

无论从国际会计执业标准所依据的概念和假设来看，还是从其形成机制看，大多以英美国家的经济环境和会计模式为参照系的。对于新兴经济体、经济转轨国家以及非英语国家或地区而言，国际会计执业标准很大程度上不是从会计职业的执业实践中总结形成的，有“舶来品”的色彩。如何将国际会计执业标准这一“舶来品”转化为成千百万会计师的自觉实践，把会计执业标准国际化成果转化为高质量的会计信息，是推进会计执业标准国际化题中的应有之义，我把它称之为国际会计执业标准的“本地化”问题。

一、从语言差异看国际会计执业标准的本地化国际会计执业标准是用英语写的，对于不是以英语作为母语的经济体来说，理解起来会存在一些差异。即便是英语作为母语的地方，对同一种文字表述，也可能有不同的理解。语言表达上的差异本身，是实现国际执业准则在全球范围内理解和执行一致性的一大障碍。

在进行英语与其他语言进行翻译转换的时候，遇到的困难甚至还要多一些。对许多词汇，我们甚至找不到一个对应词汇来表达。以科学的、审慎的态度，甚至意译的方法进行国际会计执业标准的翻译，是国际会计执业标准本地化任务的一个重要方面。

二、从形式与实质的背离看国际会计执业标准的本地化无论是哪个企业发生的业务，还是哪个地方发生的业务，只要经济实质相同，按照国际会计准则来处理，都应当得出同样的结论—— —这是国际组织对推进会计标准国际化目标的阐述。“实质重于形式”是世界会计职业的核心原则。由于法律制度、历史传统等诸多因素，不同的地方，会有不同的交易形式、交易类型、交易组合。国际会计准则是以发达市场体系的交易形式、交易类型、交易组合为背景写的。确切地说，主要是以英美国家为背景写的。同样是发达经济体，交易形式、交易类型、交易组合也有不同；而在发展中国家和新兴经济体，这类差异会更大。形式上相同的经济业务，很可能在经济实质上并不相同。

所以，在采用国际会计执业标准的时候，就应当把握住其规范目的、主要原则，找到特定类型经济业务或特定经济业务的实质。

三、从文化传统看国际会计执业标准的本地化在中华文化环境中，“亲情”、“友情”等伦理因素在调节社会关系中起着相当大的作用。类似的文化特性，不可避免地影响着国际会计执业标准的运用。举例来说，intermediatefamily（在大陆，对应概念为主要近亲属）在国际会计师职业道德守则中是一个非常重要的概念，关系到为保持审计独立性而须回避人员的范围。国际会计师职业道德守则将其界定为配偶或具有经济依赖关系者。

这一界定无疑体现了看重个体独立的西方社会的文化背景。大陆直接将其界定为父母、配偶和子女，对这一概念的定义有所扩展。

四、从职业判断要求看国际会计执业标准的本地化执业标准本身的原则导向与尊重会计师的职业判断，二者互相依赖，构成国际会计执业标准的鲜明特征。国际会计执业标准中的会计政策选择、会计估计决策，以及“控制”、“重大影响”、资产减值等重大因素的处理，均依赖于会计师的职业判断。就国际审计准则而言，审计重要性水平的确定、重大错报风险的识别、评估和应对，都是职业判断的好例子。

我们看到，在包括亚洲在内的一些地方，“条文式”法律传统，类似于“大陆法”因素，使得专业人员的职业自信、职业权威和职业自律尚没有充分树立起来，包括会计师在内的专业人员更习惯于对照条文办事。原则导向的国际会计执业标准往往给会计师们留下许多判断空间。

实现国际会计执业标准本地化的意见

国际会计执业标准制定机构。对于国际会计执业标准制定机构来说，应当避免以英语国家的市场环境、实务操作和监管要求等作为制定国际会计执业标准的唯一的参照系，应当看到其他经济体，包括新兴经济体、经济转轨国家或地区在使用、理解、执行国际会计执业标准中的困难、意见和要求。应当在倚重发达国家、英美会计实践的专业理念、具体方法和实践经验的同时，重视其他经济体在国际会计执业标准制定中的参与度、条文的针对性以及在运用中的难度。最近，国际会计准则理事会（IASB）成立了新兴经济体工作组，增加了新兴经济体在准则制定中的参与度与话语权。国际审计与鉴证准则理事会（IAASB）启动并完成了明晰项目（ClarityProject），对准则体例结构和部分准则的内容作出了重大修订。这些举措都值得充分肯定并得到有效实施。

国别或经济体别会计执业标准制定机构。对于某一国家、某一地区或某一经济体来说，应当高度重视国际会计执业标准的本地化问题，把提高审计质量和会计信息质量、使国际会计执业标准落地生根，作为会计执业标准国际化战略的根本任务，不能满足于“条文”上的国际化。

既要重视国际会计执业标准的采用模式的战略安排，也要重视国际会计执业标准本地化的方法策略。即使是直接采用国际会计执业标准的地方，也要考虑国际会计执业标准的语言、目标、原则为本地会计师和监管机构理解、认同的程度，作出必要应对。

监管机构。随着国际会计执业标准的普及，执业标准本身的差异将会越来越小，甚至最终消失，但执业标准实施的任务，将会长期存在。对会计执业标准实施的监管，任重道远。我们认为，第一，会计执业标准的监管，要建立在原则导向上，建立在对经济业务实质的分析和把握上，避免“就事论事”、“就条文论条文”。第二，在监管实践中，要尊重会计师的职业判断，避免“秀才遇到兵，有理说不清”。第三，要不断改进市场法律和监管机制，把监管工作建立在尊重市场经济规律的基础上，市场法律和监管机制越符合市场经济规律，国际会计执业标准就越能发挥效力，不要“削足适履”。

会计职业。会计师之所以成为“会计师”，很大程度上在于其所具有的职业判断能力。具备职业判断能力，既是会计师成为一个职业的理由，同时也是会计执业标准国际化的实践条件。为此，会计师们应当首先做到职业自觉，认识这个职业的专家特性和职业判断的义务；其次，要树立职业自信，也就是职业判断的自信，在会计原则、会计判断问题上，会计师无疑是“无冕之王”；第三，要保持职业自强，主要是提高职业判断能力，其中很重要的一条，就是要掌握现代会计审计理论、吃透国际会计执业标准，透过交易形式和法律形式，把握经济实质，“不求其形、但求其真”；第四，要坚守职业自律，职业判断是一种权威，更是一种责任，要讲诚信，重承诺，做受人尊重的“专业人士”。（本文为作者在2012年9月4日海峡两岸及港澳地区会计师行业交流研讨会上的演讲，有删节—— —编者注）