澳大利亚中小会计师事务所并购案例剖析
——行业发展研究资料（No.2006－3）

 在中国，有相当一部分会计师事务所是中小型事务所，他们面临着相当大的生存压力，同时也具有成长发展的强烈诉求。本文作者系中注协赴澳大利亚会计师事务所主任会计师培训班学员，他们根据实地考察，通过介绍澳大利亚中小会计师事务所的一个合并案例，深入分析了小型会计师事务所合并的动因及其合并过程中需要考虑的问题，包括合并对象的选择、信息的搜集、合并后事务所战略的确定等，并指出会计师事务所规模化发展应当注意的事项。现予编发，供参考。

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中国注册会计师协会编

二ＯＯ六年十二月十五日

目    录

一、引言

二、案例背景介绍

三、并购流程及战略考虑

四、并购的动因分析

五、澳大利亚中小会计事务所合并的特点及几点启示

六、结束语

澳大利亚中小会计师事务所

并购案例剖析

一、引言

自1721年英国南海事件以来，注册会计师制度产生并逐渐成为一个独特的专业服务产业在市场经济中不断发展。随着企业的不断壮大和跨国发展，国际知名的会计师事务所，无论是从“八大”、“六大”到今天的“四大”都是不断地通过并购而保持着规模化优势，并伴随企业成长壮大跨国经营。当前,面对全球经济一体化和客户规模的不断扩大，我国会计师事务所迫切需要采取并购等对策做大做强，以保持与客户的同步发展并满足他们的服务需求。

中国注册会计师行业从1998年到1999年间经历了会计师事务所与主办单位脱钩，自此开始了会计行业的市场化运作。2000年在主管部门推动下，出现了会计师事务所合并的高潮。其中，一些会计师事务所已经顺利地完成了合并，并取得了成功，但也有不少会计师事务所因为盲目合并而导致内部冲突不断、客户和专业人员流失、质量控制体系薄弱，最终导致信誉和审计质量的下降乃至经营失败。值得注意的是，在中国，近6000家会计师事务所中，有相当一部分是中小型会计师事务所，他们面临着相当大的生存压力，但也具有成长发展的强烈诉求。随着客户规模不断扩大而产生的深层次的服务要求，客观上促使他们将通过合并作为自身扩大规模的选择之一。但目前我国中小事务所的合并，无论是在并购方的选择，还是在并购之前的尽职调查和并购流程方面，还基本上是处于“摸着石头过河”的阶段，缺少成体系的合并框架、精细化运作的方案和操作流程。随着《合伙企业法》的修订，为行业提供了“特殊的普通合伙（LLP）的组织形式，这对中小事务所合并时，在合伙人的理念、财务成本考虑、人员安排等方面提出了新的要求。

本文将通过对一个澳大利亚中小会计师事务所并购案例全过程的介绍，浅析中小规模会计师事务所合并时需要考虑的主要因素。虽然该案例为两家一人执业事务所之间的合并，但无论从其合并的动因、流程以及并购之后的文化磨合等方面，都清晰地描绘出了一个中小型会计师事务所演变为合伙制事务所在合并过程中应当考虑的问题，特别是在如何选择适合的合并对象、如何收集相应的信息、如何考虑合并后事务所的市场战略等方面，其经验值得我们借鉴。 

二、案例背景介绍

JOHN BROWN（以下简称“JB”）是一名澳大利亚注册会计师。由于以前任职事务所的合伙人没有培养和发展新合伙人的计划，加上不注重与客户的沟通，他于1997年离开，并于1997年建立了John Brown&Associates会计师事务所[1]。当他决定离开他所任职的只有两名合伙人的特许会计师事务所[2]时，他需要向银行贷款来发展自己的业务，包括购买基本设施，用于正在进行的工作和支付给债权人的运营资金。18个月后，事务所开始稳定发展。JB非常关注客户的需求。他相信他的事务所与其他竞争者最重要的区别就是个人服务。他长时间地工作，并且在晚上和周末拜访客户。长时间的工作压力给他的家庭生活带来了影响，夫妻关系变得紧张起来。在事务所发展的第四年年底，他的妻子决定除非他改变当前的局面，否则她会带着孩子离开。JB意识到他需要做出一些战略性的选择，并选择一位资深的专业会计师作为独立的第三方为自己提供咨询和指导性的服务。

在作为独立第三方的外部顾问的协助下，JB选择与一家相同规模的事务所合并，这家事务所是由JJ一个人执业的事务所。JB选择JJ的原因主要是因为他们之间的业务互补。如果JJ与JB合作重组他们的业务，JB可以成为税务专家，JJ则着重于财务战略管理咨询的业务。他们可以分别实施自己的工作，为合并后的事务所创造特色。随后在JB和JJ之间展开了一系列的讨论，并在6个月内进行了合并。讨论的内容很具体，如寻找新的办公地点，重新选择管理人员，决定购买新的IT系统以应用于核心的服务和合并后的预算等。在宣布合并前他们通知双方客户合并事宜，并与合并后的事务所雇佣人员会谈。之后，他们邀请了一位独立律师起草合伙协议，约定双方关系。 

三、并购流程及战略考虑

事务所之间的并购大多是为了更好的品牌、客户和技术资源，以获取市场和利益，实现规模经济效应。在澳大利亚，会计师行业是一个成熟的服务产业，中小事务所之间的并购非常普遍。在并购流程中也有较为成熟的经验和可操作性强的流程。通常，一个典型的并购交易主要由四个阶段组成。从一开始并购策略的制定，到并购目标的筛选和对象的确定，再到并购交易的执行以及交易之后的整合和实施。

中小会计师事务所并购的一般流程包括：

1．确定将要选择的合作伙伴的主要战略考虑。

JB对他的事务所做了战略选择方面的规划，并对2个主要选择进行了优劣分析。

（1）与一家规模大一些的事务所合并。其优点是：JB可以得到来自大事务所各方面的支持，包括管理者的水平、专业业务管理、系统化的培训、假期、事务所外部举办的讨论会和培训。其缺点包括：JB在大事务所工作的收费费率会增加；失去独立性；客户很难接受合并后的事务所文化等。

（2）与一家拥有一至两名合伙人的小型事务所合并。其优点包括：

l       可以在假期或不在办公室时得到合伙人的支持；

l       如果由于生病或短期内无法工作，可以得到支持和帮助；

l    假如两家事务所形成了相互支持的关系，将减少在复杂业务环境中的很多困难。

其缺点是：如果其他事务所面临与JB相同的困难，结果将会是两个弱势事务所合并成为一家更大的具有弱点的事务所。

在分析自身实际情况的基础上，JB在与妻子讨论之后所做的战略性选择是与一家相同规模的事务所合并，这家事务所最好是一人执业的事务所，从而组建一家资源互补型的合伙制会计师事务所。

2.独立第三方的介入和技术支持。

在决定选择与一家相同规模事务所合并之后，JB聘请了一位资深的年龄为65岁的退休的专业会计师Perry，为其提供咨询和指导。Perry告诉JB，如果由他承接寻找合适候选方并协助具体合并工作，整个过程将至少花费6个月，甚至近1年的时间。

JB选择独立的第三方协助合并，主要出于以下考虑：

（1）独立第三方具有丰富的经验，充足的时间和大量的信息，可以有效地推荐适当的并购对象；

（2）可以提供合并全过程的专业技术协助，从并购对象的财务状况，详细的背景资料到协调双方的谈判等各个环节给予支持；

（3）独立第三方站在一个中立客观的角度，在合并的执行阶段为整个交易设定一个最好的架构，为双方提供更多的透明度高的信息。这有助于合并的精细执行。

3．对并购选择对象进行全面的分析。

由于独立的第三方Perry与JB进行了战略规划，并设定了需求匹配和避免将两个有弱点的组织合并为一个更大的具有弱点的组织的原则，他们对并购对象进行了全面的分析，特别是从战略和文化的角度予以充分的考虑。

独立的第三方为JB提供了两个并购目标事务所的全面背景信息，包括：

（1）事务所基本情况：成立时间；主要历史事件；现阶段战略；大概年收入；分部门收入；分部的毛利润明细和分部增长率等。

（2）合伙人的详细情况：年龄及服务优势；健康、家庭、退休情况及与合并实体相关的其他事项；现阶段职责范围；特殊贡献和/或技能；对合并实体的潜在贡献；现阶段对于合并的观点（例如：积极、中立、消极）。

（3）主要核心员工：最佳和最出色的员工；对合并实体的潜力；员工的保留问题等。

（4）专业人士：数量和专业技能等。

（5）办公场所：事务所在当前地址办公多久了？房产是有所有权的还是租赁的？如果是租赁的，什么时候到期？有没有其他选择？现有办公地点有没有未使用的地方？如果有，有多大？现有的办公场所是否可以扩大？如果合并后的实体不能在现在地址，能在哪里办公？

此外，还需考虑并回答合并的愿景问题：

（1）十年后专业会计工作与财务工作提供者有何不同？

（2）合并的最大动力是什么？

4．并购方的选择与合并双方的妥协。

在获得上述信息的基础上，JB拒绝了其中的一个合并侯选对象，主要原因为：

（1）与JB的年龄不合适；

（2）JB的事务所是一个使用先进科技的事务所，而这家事务所不是；

（3）该事务所的合伙人在一年前有健康问题，并告知要减轻工作量；

（4）不能保证该事务所年轻的会计师会留在合并后的事务所并等待其中的另一位合伙人五年后退休，这意味着JB虽可以结束与现在相同的状况，但要负担一大笔管理费用。

JB选择了JJ为合并对象，主要原因为：

（1）JJ比JB大2岁，身体健康；

（2）对于会计师事务所来说，最重要的是多元化的服务。JJ的潜在特长是为中小企业提供高附加值的咨询服务，并着手发展为一名战略策划者，通过为客户提供有价值的建议来增加他们的业务；

（3）如果JJ与JB合作重组他们的业务，Perry希望JB成为税务专家，JJ着重于财务战略管理的发展，满足中小型企业的需求，他们分别实施自己的工作，为合并后的事务所创造特色。

在初步确定合并意向的基础上，双方在以下方面达成如下妥协：

（1）双方都搬出现有的办公场所；

（2）JB的妻子离开他的事务所；

（3）JJ辞退其原有的行政管理员工；

（4）双方原有的内部体系不能满足合并后事务所的需要，需要重新设计；

（5）在技术系统方面进行大规模的投资。

Perry 对JB和JJ解释，他所扮演的角色都是代表一个新的实体，在这个过程中，对于JB和JJ他都不是一个咨询人员。他强烈建议JB和JJ应该听取法律意见来确保他们自己的利益最大化。

5．并购后新事务所的利益诉求以及合并各方各自利益的协调。

在整个合并过程中，对合并本身的管理也很重要，需要把握如下几点：

（1）一个胜任的独立第三方必须代表合并后的新事务所，以客观的态度和理性的分析为并购双方提供专业的建议；

（2）并购的参与方必须提出自己的意见和建议，以保证各方利益；

（3）双方在不同程度上的不调和因素必须在合并之前得到解决；

（4）解决方案必须避免出现“赢家”和“输家”，而是要确保合并后新事务所的需要。

在管理合并的过程中，对并购后新事务所的利益诉求以及合并各方各自利益的协调至关重要。在JB和JJ合并的案例中，双方为保证合并后新事务所的利益，在以下方面进行了协调：

（1）办公场所——双方都没有合适的房产，需要寻找新的办公地点。JJ和JB都不得不转租他们的现有办公场所，因为在租赁协议里，他们分别还有一年和两年才到期。

（2）管理人员——双方都有管理人员，但对于合并的事务所都不适合。此外，JJ不希望JB的妻子在合并后的事务所工作。这差点破坏了整个合并计划，最终JB的妻子决定不跟她的丈夫一起工作，去寻找一份兼职工作。JJ不得不支付以前事务所员工的工资，并新雇佣了前台/行政经理。

（3）技术——双方使用不同的系统准备纳税申报表、财务报表、事务所行政管理、时间成本系统和客户账单。JJ和JB考虑更新不能满足需要的现有系统。他们决定购买新的系统以应用于核心的税务和合规性服务。

（4）客户管理系统——潜在的增长扩大了专业客户管理系统的需求，他们决定增加一套包括客户关系管理、时间成本、客户账单和传统会计办公系统的管理实务系统。

（5）档案——新事务所的纸流量会增加，JB和JJ决定新增一个电子档案系统，创建一个无纸化办公的办公室。

6．合并后组织架构的建立。

JJ和JB合并之后成为了合伙制的事务所，因此在合并后的组织架构和内部治理方面需要作出新的安排。通常在演变成为合伙事务所的合并过程中，需要从运营、监督、管理、战略执行和权益等几个层面进行考虑。

本案例中，合并后事务所的组织架构如下：在权益层面，为JB和JJ的合伙制；在战略与执行层面，以合伙人会议为载体；在管理层面，以服务产品—合规性服务和增值的咨询服务划分，由具有专长合伙人负责；在监督层面，在内部的专业质量控制方面设立复核制度；在运营管理层面，对收款，按小时收费系统、人力资源、计算机系统、信用管理以及档案管理进行。

7．签订合伙协议

JB和JJ邀请了一位独立律师来起草合伙协议，约定双方关系。

为了保护各自家庭，双方同意，为家人购买身故保险和伤残保险。因此，如果一方死亡或没有能力工作时，他们的家庭会得到在合并事务所所持股权同等的赔偿。

至此，两家事务所的合并基本完成。

8．并购后新事务所的市场战略。

为了确保新事务所快速建立起来，JB同意代表事务所负责纳税申报表和年度财务报表的工作。JJ侧重于咨询服务。JJ为了丰富基本知识并获得建立和发展咨询业务的必要途径，他马上要参加由注册管理会计师协会举办的高级战略管理会计项目。

他们制定了商业服务和增值服务2个服务产品的战略计划：

（1）商业服务营销战略。商业服务的市场战略是增加现有客户的收费。JB将要加入一些非官方组织来确保更有效的网络关系。此外，事务所要增加网站的信息量，作为告知客户所提供服务的工具。增加的信息包括不动产计划；继承计划；税务审计鉴证和退休金计划。并定期举办客户培训研讨以提示客户变化的商业环境。

（2）增值服务营销战略（咨询业务）。JJ参加了注册管理会计师（CMA）项目，他将开发新的服务产品以增加收入，包括战略成本管理、流程再造、信息系统实施、业务计划和财务模型等方面的咨询服务。为了推广以上服务，JJ决定：举办定位在中型企业的信息研讨会；为咨询业务创建一个独立的网站，与商业服务业务网站链接；发掘任何机会为现有客户服务以及选择加入一些机构以使其开展网络关系方面的拓展，并推广自己及其服务。

在长达6个月的并购谈判结束后，在宣布合并前的最后一个项目是通知双方客户合并事宜，并与合并后的事务所雇佣的人员会谈。为客户考虑的日程安排和考虑要素包括：合并为何是必要的；合并后，客户的档案资料将会如何管理；合并后的费用结构；合并后事务所对客户的价值，以及从客户处获取档案资料转换到合并事务所后的书面同意。

四、并购的动因分析

澳大利亚的会计师事务所专业人员由CA（特许会计师）和CPA（注册会计师）组成。行业收入格局为：一人会计师事务所占澳洲会计行业年收入的19%， 2-9个合伙人的中小会计师事务所占38%，10个合伙人以上的中大规模的会计师事务所占43%。会计师事务所服务产品结构的分布情况为：审计鉴证服务占所有服务的17%，税务占54%，咨询服务占12%，破产服务占10%，财务规划占3%，其他服务占4%。

在澳大利亚，具有“四大”名牌的会计师事务所占据了高端市场，大型的上市公司和位列财富500强的跨国公司是他们的主要客户。在营销策略方面，他们以大客户战略为核心，而中小事务所则更注重专业市场的细分，在特定的专长领域深度发掘客户资源；在财务实力、客户资源和人力资源方面，中小事务所显然处于较弱势的地位，而为了成长，不断地规模化就成为他们的一种必然选择。

以JB选择与JJ合并为例，两家事务所合并的主要动因如下：

1．受到规模成本效益原则的制约，规模较小的事务所难以雇佣合格的高质量的人才，这已经成为他们进一步发展的一个阻碍。如JB与JJ两家事务所都面临着在支付所有的营业费用、偿还银行利息和贷款、获得与风险相应的投资回报之前，难以投入更多的资金用于招聘有工作经验和专业特长的员工。只有寻求相对的规模化以降低成本，才有可能雇佣更有价值的员工。

2．个人生活支持的需求也使中小事务所不得不面对如何平衡好工作与家庭的和谐问题。JB以自己家的房子为抵押办理了经营事务所所需要的商业贷款。他除了偿还贷款之外，还要满足基本的生活需要和送他的孩子上私立学校。此外，长时间的工作压力给他的家庭生活带来了影响。因此，为了不影响家庭的正常生活，他决定选择与另外一家事务所合并。

3．为适应日益复杂的合规性环境和商业环境的变化，选择具有专业特长的合伙人，从而拥有时间和财务资源发展关键员工，是进行并购的一个主要动因。以JB为例，他主要从事的税务和年度财务报表申报工作，需要严格遵循澳大利亚复杂的税法合规性以及投资法律的要求，这占用了他大量的工作时间。而随着商业环境的变化和客户的成长需求，中小型企业也需要财务、不动产和继任计划等战略性的财务和管理咨询服务，因此会计师事务所就需要为客户提供有价值的建议来拓宽业务。JJ与JB合作重组他们的业务，JB可以成为税务专家，JJ则着重于财务战略管理的发展。他们分别实施自己的工作，在产品结构上既有稳定的税务和会计服务，又有利润率较高的咨询服务。这样，JB和JJ就可以拥有更多的时间和财务支持为合并后的事务所创造特色，并且为更关键的员工提供发展的机会。

由于两家事务所面临同样的需要平衡家庭与工作的关系，需要去适应日益复杂的合规性环境和商业环境的变化，因此他们在选择并购时都有着相同的内在需求，完全是出自内心的自愿选择，并且充分考虑了自身的需求和资源的互补等因素。

五、澳大利亚中小会计事务所合并的特点及几点启示

（一）澳大利亚中小会计事务所合并的特点

第一、合并的目标清晰。

为什么要合并？是否有合并需要？换句话说，合并的目的是什么？合并的任何一方，首先要明确这一点。只有明确了这一点，才能判定应该找什么样的事务所合并。比如有的事务所合并是为了战略地域重心的转移；有的是为增强整体的规模和实力；有的是为了整合人力资源优势，发挥规模效益；也有的是因为拥有共同的战略目标，为了创建行业优势品牌。不同的需要和目标，选择合并对象是不同的。比如，为了增强整体规模和实力，那肯定要选一个有相当规模的事务所作为筛选对象；再比如，为了实现区域战略重心转移，选择的合并对象就受到一定的区域限制。在现实生活中，不乏有这样的事务所，看着别人都在合并，自己也想跟风。几次热情的交谈和推杯换盏下来，就签订了一纸协议。但是相关的法人治理架构及其运行机制、基本管理制度（如人事、财务、业务管理制度等）以及具体运行中的细节问题等都未谈及或详细谈及，给以后的运行留下了隐患。到具体运作过程中，诸多情况远不像想象的那么顺利；一旦涉及具体问题，双方就不再像先前那么热情、谦让和大方。于是，随着时间的推移和问题的堆积，不是越磨合越好，而是越来越差。

在合并过程中，合并双方要做到知己知彼。JB因为在工作和生活中出现矛盾，他一个人无法同时处理好家庭和工作的问题。为了解决这个问题，他选择了合并一家同规模的事务所，增加合伙人，来共同分担合伙事务。这是JB经过细密分析之后做出的最佳选择。也就是说，在合并之前，JB有明确的目标和方向选择。

第二、很好地利用专业咨询机构。

JB在自己及其事务所出现困难和问题的时候，他选择了向专业及资深人士咨询，将自己的想法和情况向咨询师Perry说明，请求咨询师的帮助和意见。Perry在JB事务所的合并过程中起到了非常重要的作用，Perry不仅帮助JB找到拟合并的备选对象，帮助合并双方相互了解，更重要的是在双方协商过程中起到了良好的协调作用，使得JB和JJ最后合并成功。可以说，Perry是双方相互了解的中介，是JB和JJ合并成功的关键所在。另外，他们在合并中还请律师提供法律框架的策划和协议的设计。会计师事务所希望企业在出现财务、会计、税收及其他财务管理问题时向会计师事务所等专业技术服务机构咨询，咨询是会计师事务所的主要服务内容之一，而事务所自身出现问题时，却很少向其他专业机构咨询。

第三、合并双方相互了解。

JB和JJ在合并过程中，在Perry的协助下，了解得十分充分。Perry的调查问卷的主要内容包括：

（1）涉及事务所，包括：建立日期、重要的历史发展阶段、当前发展战略、年收入、年终分红、年度分红的增长率等。

（2）涉及合伙人，包括：

l     年龄与服务年限；

l     健康状况，家庭情况，退休状况或其他适合合并了解的事项；

l     职权（责）范围；

l     特殊贡献或技能；

l     对合并实体的潜值；

l     对合并的个人观点。

（3）涉及主要员工，包括：

l     最优秀与最聪明的；

l     对于合并实体是有潜值的；

l     保持力问题（如果需要）。

（4）涉及专业程度，包括：合并后的实体的主要业务是什么？

（5）涉及经营场所，包括：

l     现事务所地址使用了多长时间？

l     是自有的还是租借的？

l     如果是租借的，何时到期，还有别的地方吗？

l     有没有剩余可利用空间？如果有，是多少？

l     将来还需要扩展场所吗？

l     如果不能满足合并后的事务所使用，应该在哪选地方？

（6）涉及其他业务，包括：

l     企业本身是全部做主业还是部分地介入其他业务？

l     企业需不需要介入其他业务？

（7）涉及关联企业，包括：

l     合伙人是否全部或部分拥有其他企业？

l     合伙人是否和其他企业有某种关系？

（8）合伙人们对未来会计趋势的观点：

l     从现在起十年后财务制度与会计政策会有什么变动？

l     什么因素是产生变动最大的影响因素？

在以上方面的综合比较之后，JB决定和JJ合并，并就具体合并事宜开始谈判。

可以看出，JB和JJ在合并之前进行了充分的了解，特别是在战略目标、发展方向方面的充分了解、沟通和认同，避免了以后可能出现大的冲突。

第四、优势互补，发挥资源集合作用。

JB事务所的主要优势是审计业务，JQ事务所的主要优势是审计业务，JJ事务所的主要优势是咨询业。JB未和RQ合并的原因之一，是因为双方都是主要从事审计业务。JB和JJ合并以后，JB主要负责审计业务，JJ主要负责咨询业。通过合并，新事务所不仅可以向客户提供良好的审计服务，还可以提供相关的管理咨询。对于原JB的客户，可以从新事务所得到管理咨询业务服务；对于原JJ的客户，可以从新事务所得到审计业务服务。这样的合并，不是简单的相加，通过合并，使业务量有了显著的增加，使客户感到合并后的新事务所服务领域明显扩大，服务水平明显提高。合并使双方受益，也使客户受益。

（二）几点启示

回顾我国事务所的合并历程，前期的大多数合并是在政府有关部门的推动下进行的，而目前事务所的合并越来越多都是出于自愿。总体上，合并后的事务所运行情况有好有坏，情况不一。结合本案例，我们可以在事务所发展方面得到如下启示：

第一、发展和创新是事务所的根本。当一家事务所失去了开拓创新的精神和局面的时候，一些有识之士就会离你而去。从上面分析可以看出，JB是一个勤学、有抱负的年轻人，当他发现他所在的事务所停滞了发展的脚步，看不到任何发展前景和希望的时候，他就产生了离开的想法。对于每家事务所的主要负责人来说，自己的过去或年轻时代何曾不和JB一样，有些人甚至有与JB相似或相同的经历。但是，也有许多事务所的负责人或管理团队，当事务所发展到一定规模和程度的时候，则出现了小富即安的思想，开始躺在历史的功劳簿上安享既成的利益，失去了创业时期艰苦奋斗、开拓创新的锐气和精神风貌。也有些人认为，自己辛苦了这么多年，应该放松一下，好好休息一下。可是，社会是不断发展进步的。社会没有责任和义务，也不会因为某个人的辛苦放慢它发展的脚步，更不会等你歇好了重新再来。在你歇息的时候，你的同行们正在加快发展，他们从你的身旁匆匆而过，不经意间和你拉开了距离。等你明白过来准备迎头赶上的时候，会发现一切都是如此的不易：你的客户因为你的服务不周放弃了你，你员工中的优秀者因为看不到发展的前景和希望而离开了你，过去紧张有序的工作氛围不复存在，各种制度因为管理者本身遵守不够或疏于管理没有得到有效执行，等等。逆水行舟，不进则退。当一家事务所停顿了发展的脚步，各种局面则会进一步恶化：一些优秀员工的离开带走了一些业务；业务的减少导致了收入的下降；收入的下降导致对现有员工心理上和利益上更加不利的影响，进而造成员工人心不稳和进一步的人才流失；人才的流失，造成即使努力争取到的大的项目而无法干好；干得不好则影响到将来争取业务更加困难。进入这样一个恶性循环之后，即便是一个大所也会日见衰败，甚至面临分裂的危险。

所以，对于任何一家事务所来说，必须保持一个创新发展的局面，要有一个切实可行的发展规划并且尽力而为，要让本所员工看到发展的前景和希望，让他们有在事务所坚持干下去的理由，这样，他们才会充满希望地去工作。

第二、要树立人本观念。事务所是为社会提供各种鉴证、咨询服务的中介机构。人是事务所发展的根本。有了人，没有业务可以去开拓业务；业务质量好，服务水平高，业务领域就会越来越宽。人去了，往往业务也会跟着走。如何留住人才？除了事务所有发展前景以外，还必须为每个员工的发展提供必要的条件，包括为他们的学习提供必要的时间、机会和费用支持。这对事务所来说是必要的。JB因为事务所没有为其学习提供支持而感到十分不满，对于一个追求进步和有远大理想的人来讲，这是可以理解的。如果不能为你的员工提供必要的学习支持，一是事务所自身的业务、服务水平难以提高；二是一些优秀员工会因为自己没有得到重视、支持而感到不满。当然留住人才还需有一个灵活有效的分配制度和人事管理制度。但对于一个有长远眼光的员工来说，给他们提供培训学习、提高自身价值和能力的机会同样重要。

第三、事务所的管理者要有战略发展的眼光和胸怀。JB原所在事务所的合伙人，因为考虑到第三个合伙人的加入会摊薄他们现有的利益而拒绝接受不能给事务所带来收入和利益的股东。这样就堵死了像JB这样勤奋好学、有上进心的员工的上升通道。一般来说，事务所的客户资源主要掌握在合伙人手中，即使一个优秀的高级项目经理或者说部门负责人，其主要工作是做业务而非开拓业务，他们能给事务所带来的业务增量是有限的。因此，以能否给事务所带来现成业务增量来做为晋升合伙人的主要考量指标本身是不对的。吸收合伙人时，一方面应考虑其潜在价值，另一方面要考虑其重要程度，即假设他离开了事务所会给事务所带来多大的影响。事务所现有合伙人不能只顾眼前利益，只有事务所从整体上发展了，才会有更大的利益；也只有把事务所做大、做强，才能保持更长远的利益。但是，事务所的合伙人往往和JB的老板一样犯类似和同样的短视错误，不是把眼光放在了将来，也未认真考虑优秀员工的潜在价值，仅仅以一个量化的增收指标来衡量一个人。自古以来，有容乃大，有宽广的胸襟才能容纳不同性质的人，吸引仁人志士和你一起共同努力，才会有更大的发展。任何一项事业，都不是个别少数几个人能够完成的，都需要一个团队、一个组织。怎样吸引人才？给予其价值对称的价值是主要的手段之一。放弃眼前的小利益而争取将来的大利益是有远见卓识的人，而因惧怕眼前利益丧失而不顾长远利益的人是短视者，只会小打小闹，永远不会把一个企业、一项事业做强做大。

第四、客户管理是事务所的关键管理环节。从上述可以看出，JB原所在事务所的一个大客户因对事务所不满而要放弃，同时将此想法告诉了JB。这说明，该事务所的两个合伙人与这个重要客户的沟通不够，也说明合伙人对该客户没有给予足够的重视。客户是事务所存在的理由和基础。在我国目前执业环境下，普遍存在着重视纯粹的人际关系，而与客户的业务沟通不够，对业务服务水平的重视程度相对较差的情况。有些事务所则存在着单纯依靠行政力量和社会关系网络维系客户的情况。虽然这在目前是一种现实，但我们应当看到，服务的质量、水平、有效的沟通，提醒客户注意和防范风险，帮助客户解决问题以实现其经营目标，显得越来越重要。相对而言，行政力量分配社会资源的情况越来越少，市场分配资源的情况越来越多。与这种趋势相关联的必然是事务所要以更多的精力去关注市场，更多地采用市场手段去争取和维系客户，也就是说，要以为社会、客户提供更多、更优质、更有价值的服务，来实现业务扩展、收入增长和利润增加的目标。为客户提供优质服务的前提是了解客户，与客户沟通，了解其具体的情况、实际需要，这样才能做到有的放矢。

六、结束语

规模的经济性是会计师事务所规模经营的内在动力，规模的经济性使事务所在扩大规模上具有强大的利益驱动。而与企业规模增长的同步性是扩大会计师事务所规模的外在动力。企业规模的扩大，增加了企业管理的复杂性，对会计师事务所来说，则扩大了管理咨询的市场，这种市场需求也剌激了会计师事务所调整产品结构，完成业务转型。这就是说，产品结构的多元化进一步促成了会计师事务所规模的扩大。

从JB和JJ会计师事务所之间的合并，我们可以从并购的战略到流程的实际操作中学到许多有益的经验。当我们回顾和展望我国中小会计师事务所的合并之路时，笔者认为，会计师事务所的规模固然重要，但更重要的还是会计师事务所实力的增强。这要求会计师事务所顺应市场需求而动，注重会计师事务所间的差异性和特色化，不可一味地求大求同。即使会计师事务所彼此有合并意向，也要考虑合并的可行性，切不可操之过急，草率行事；否则不但无益于会计师事务所的进一步发展，反而会危及其最基本的生存。准备走合并道路的事务所，应积极借鉴国际会计师事务所在事务所内部治理、质量控制、人力资源管理、品牌战略和客户资源管理的有益经验，使合并后的事务所踏上中国经济发展的节拍，跟上中国企业全球化发展和规模扩大的步伐，从品牌声誉到专业质量方面迈上一个新的台阶。

     （中注协赴澳大利亚会计师事务所主任会计师培训班学员：

     郭德功、李耀忠、梁晓燕、丁莉、王新红） 

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责任编辑：杨鸿                     

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[1]编者注：在澳大利亚，法律允许开办一人会计师事务所。

[2]编者注：CCCo.类似有限责任合伙，在澳大利亚取得法人资格。