深圳会计师事务所做大做强的战略选择
——行业发展研究资料（No.2008－2）

 

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    2006年以来，中注协积极研究中国经济社会发展和企业发展战略，推动会计师事务所做大做强，并发布《关于推动会计师事务所做大做强的意见》。全行业积极响应，纷纷行动起来，积极通过强强联合、拓展分支机构、发展成员机构（包括境外设立分支机构和成员机构）等方式探索做大做强道路，行业做大做强工作取得显著成效。2007年，全行业业务收入达到280亿元人民币，比上年增长26.7%，近5年的年平均增长率超过20%。中注协发布的《2008年度会计师事务所综合评价百家信息》显示,2007年业务收入超过1亿元人民币的事务所达到23家,与上年的16家相比增加了7家。

    本文为深圳财政局副局长黄亦平同志所作。作者从深圳市注册会计师行业做大做强工作分析入手，提出要积极营造做大做强的宏观环境和微观基础，并从加强会计师事务所内部治理、合作伙伴的选择、中小规模事务所的发展、会计师事务所人才培养以及政府支持等几个方面，提出了推动会计师事务所做大做强的几点建议，具有一定的参考价值。现予编发，供参考。

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                                      中国注册会计师协会编

                                        二ＯＯ八年五月二十三日

 

 

 

深圳会计师事务所做大做强的战略选择

                  

随着我国改革开放的不断深化、企业规模的不断扩张，资本市场和金融服务业的不断发展，迫切需要一批能够承接大型企业会计、审计服务并具有相当规模的会计师事务所。中国注册会计师协会审时度势，及时发布了《关于推动会计师事务所做大做强的意见》和《会计师事务所内部治理指南》等文件，全面启动了做大做强注册会计师行业的发展战略。全面贯彻做大做强战略，切实推动会计师事务所成长和发展，是再造深圳注册会计师行业辉煌的又一次历史机遇。认清现状，把握机遇，积极应对，创新发展，是历史赋予我们的使命。

 

一、剖析现状，找准做大做强的突破点

二十多年来，作为改革开放的“试验田”，深圳注册会计师事业与经济特区取得了同步迅速发展，在全国率先建立起了比较完善的行业管理机制，基本形成了法律规范、政府监督、行业自律的管理体系。然而，现状不容乐观，会计师事务所规模偏小、结构不合理，内部治理机制不完善，没有形成以“人合”为核心的合伙文化，专业服务同质化现象严重，缺乏适应现代社会经济发展需要的高端人才等矛盾十分突出。

（一）事务所数量虽多，但规模普遍偏小，结构不合理。

一是事务所注册会计师平均人数少，无法形成规模效应。在253家会计师事务所中，注册会计师平均人数仅9人，9名注册会计师以下的事务所达189家，占75%。50名注册会计师以上的事务所只有6家，占2.4%。80名至99名注册会计师的事务所仅1家。

二是注册会计师队伍整体素质参差不齐，缺乏一支在数量和质量上能够满足市场对高端服务需求、参与国际竞争的高层次的注册会计师队伍和事务所管理型人才。深圳2345名注册会计师中，硕士学位以上的只占5.4%，仅3人具有博士学位；通过考核方式取得注册会计师资格的占15%，且年龄普遍偏大，学历普遍偏低，其中有三分之一是事务所的合伙人（含股东，下同）。深圳市目前还没有注册会计师参加中注协的领军人才选拔和培训。

三是事务所及注册会计师业务收入低。2006年度全市注册会计师行业业务收入8亿元，事务所平均业务收入300万元，但业务收入达到平均水平以上的事务所仅33家，低于平均水平的事务所达220家，占事务所总数的87%。业务收入在1000万元以上的事务所仅11家，占事务所总数的4.3%。国际“四大”在深圳设立的3家分所，业务收入达3.26亿元，占行业总收入的40%。全市注册会计师人均业务收入30万元，仅22家事务所注册会计师人均业务收入在平均水平以上；231家事务所注册会计师人均业务收入低于平均水平，占91.2%。而国际“四大”在深圳设立的3家分所的注册会计师人均业务收入达235万元，是平均水平的7.8倍，是深圳市4家具有证券资格事务所平均水平（40.2万元）的5.8倍。

四是进入全国百强事务所综合排名的事务所数量少且呈下滑趋势。中注协从2003年开始对全国百强事务所进行综合排名,当年深圳有4家事务所进入全国百强，2007年度只有3家进入全国百强。

（二）没有建立、健全科学合理的内部治理机制。

近几年来，我们在日常管理当中发现，部分事务所合伙人经营理念不端正，在利益驱动下存在急功近利的心态。没有建立、健全以质量控制和利益分配为主要内容的内部治理机制，合伙人的“规则意识”淡薄。

（三）事务所市场定位不准，服务同质化现象严重。

深圳本土事务所目前一个普遍的问题是定位不准，没有形成事务所的专业特色和品牌，重会计报表审计和验资等高风险的法定业务，轻管理咨询等高附加值、低风险的服务。市场培育方面，依赖政府的政策，而不是靠自身的服务、信誉、品牌赢得市场，特别是小型事务所，既没有规模、品牌和特色，也谈不上选择客户的问题。

从深圳注册会计师行业2006年度的业务收入构成来看，审计、验资等鉴证业务收入占总收入的90%，管理咨询、顾问、税务服务等非鉴证业务收入仅占10%。其中国际“四大”在深圳的三家分所贡献的非鉴证业务收入达70%，本市事务所非鉴证业务收入仅占30%。与此同时，“四大”在中国市场的非鉴证业务收入比重又比在国外市场低，据了解，国际“四大”中的某一家会计公司近几年全球咨询服务收入占总收入的比重达50%以上。

（四）国际化水平低。

深圳市外向型经济十分发达，很多企业已走出国门，如华为、中兴通讯、招商银行等，但本土会计师事务所无法“走出去”为这些企业同步提供专业服务。深港之间的经济交往十分频繁，同样无法为深港客户提供跨越两地的服务，与深圳国际化城市建设、构建深港大都会设想不相适应。从表面上看，是不同国家、地区间的资格互认及服务贸易壁垒问题，实质上还是中国注册会计师提供服务的能力问题。

基于上述主要因素，深圳注册会计师行业被“边缘化”的趋势越来越明显。虽然过去在事务所脱钩改制，“两所”、“两会”联合，行业自律机制建设等方面取得一定的成就，但由于事务所内部治理、合伙文化、执业质量方面存在问题，导致行业信誉下降，注册会计师行业一度跌入低谷。与此同时，全国其他地区事务所迅速发展，特别是北京、上海等地，通过联合、合并、重组等方式，事务所的规模不断壮大，深圳注册会计师行业与其他地区的差距越来越大。因此深圳会计师事务所加强内部治理机制建设和做大做强更是十分迫切。

 

二、积极营造做大做强的宏观环境和微观基础

深圳市经过近三十年的建设和发展，其经济总量、企业规模、对外贸易、服务业都居全国前列，为深圳会计师事务所做大做强提供了极好的外部环境。同时，市财政部门和市注册会计师协会近几年开展的一系列活动，如诚信教育、清理整顿等，已经取得了明显的成效，深圳市注册会计师行业内部执业环境正在逐步好转。

（一）政策优势和市场需求是事务所做大做强最重要的宏观条件。

一是深圳市委市政府高度重视高端服务业的发展。市委市政府提出的全面推进和谐深圳、效益深圳、国际化城市和国家创新型城市建设，特别重视和鼓励高端服务业的发展，市政府发布的《关于加快我市高端服务业发展的若干意见》（2007年1号文件），是深圳注册会计师行业发展的政策优势和历史性机遇。

二是深圳市委市政府大力推动中小企业上市（包括境内、境外）和创业板市场建设，促进工商企业内部服务需求市场化、支持专业机构承接企业财务审计等业务，为深圳注册会计师行业的发展提供了广阔的市场和服务的领域。按照有关部门提出的中小企业上市路线图，近几年内深圳市将有上千家中小企业要进行股改，需要大量的注册会计师服务。即将设立的创业板，更是为深圳事务所提供了广阔的市场。

三是深圳有发达的资本市场和完善的金融服务体系。据不完全统计，深圳证券交易所有超过600家上市公司，本市就有近100家上市公司、17家证券公司和17只基金，仅次于上海。基金份额占全国三分之一。中国平安银行、永亨银行、深圳发展银行、招商银行等4家银行的总部设在深圳，其他所有内资和外资银行在深圳均设有分支机构。“银行多过米铺”是深圳金融服务业发达的真实写照。资本市场和金融服务业的发展，迫切需要注册会计师提供高端服务。

四是深圳毗邻香港，具有语言、人缘、地缘、交通等多方面的优势，港资在内地的投资，深圳占绝大部分，深圳市也有多家知名企业在香港联交所上市，两地经济联系十分密切，为深圳注册会计师深化深港两地交流与合作，为客户提供跨越两地的服务，提供了十分便利的条件。特别是内地与香港签订的会计审计准则“等效”声明和深港两地共同发展的“大都市圈”构思，更是为深圳注册会计师“走出去”提供了千载难逢的机遇。

五是财政部门在加强行业监管、规范事务所经营行为和注册会计师执业行为的同时，积极改善注册会计师执业环境，培育市场。如近几年来，市财政部门每年都委托注册会计师承办财政专项资金的绩效评价工作。对政府性基金、专项资金的使用进行绩效评价，市财政部门在制定相关的管理办法时，也规定此项工作必须委托注册会计师承办。委托注册会计师承办行政事业单位清产核资工作，承办建市以来政府投资项目的结算审计工作等。市政府鼓励工商企业内部服务需求社会化，市财政部门通过与工商行政管理部门联合开展对会计师事务所进行清理、规范专项检查工作，积极与工商部门协调放开工商企业登记代理服务市场，为中小事务所提供大量的企业代理服务业务。

六是有相对完善的行业管理机制。首先，通过2003年和2007年两次对《深圳经济特区注册会计师条例》进行修订，基本解决了行业管理体制和管理职能问题，在行业管理方式、事务所组织形式、行业自律管理机制建设等方面取得了创新性突破，建立了法律规范、政府监督和行业自律的管理机制，为深圳注册会计师行业进一步发展奠定了制度基础。其次，形成了“日常基础性监管以注册会计师协会自律为主，典型的、重大的案件以财政部门行政监管为主，财政部门和注册会计师协会互相配合”的互动监管机制。市财政部门定期召开注册会计师行业监管联席协调会议，就行业管理方面的信息、问题进行沟通和协调。几年来，已形成一个制度，有效加强了行业的管理。

（二）加强内部治理机制建设是事务所做大做强的微观基础。

几年来，市财政部门和市注协以诚信教育、监督检查、专业服务为切入点，促进事务所加强内部治理机制建设，引导事务所做大做强。

一是通过组织新入会的注册会计师在注册前进行诚信宣誓和全市近2500名注册会计师签订《深圳市注册会计师诚信公约》，加强对注册会计师的诚信教育，强化注册会计师的诚信、守法意识。

二是加强对注册会计师的培训，特别是对新会计审计准则的培训，包括为事务所提供统一的审计工作底稿、开发审计软件等，规范注册会计师的执业行为，提高执业质量。此外，还多次组织注册会计师赴香港考察学习、轮流举办专业讲座等交流活动，开阔注册会计师的视野，学习香港会计师事务所好的管理经验和做法。

三是行业监管敢于“下猛药”，通过监督检查，促进事务所加强内部管理，规范经营行为和注册会计师的执业行为。2004年以来，深圳市财政局、市注册会计师协会先后组织开展了对注册会计师出具业务报告执行“双签”制度情况检查、对事务所合伙人执业年龄检查、学习教育和清理整顿活动、清理规范专项检查及会计师事务所执业质量检查等一系列基础性工作，进一步促进了事务所规范经营和诚信执业。几年来，财政部门在对全行业进行普遍检查的基础上，重点对深圳中鹏等12家会计师事务所进行了会计信息质量检查，对深圳中喜、中鹏、中庆等5家会计师事务所及20名注册会计师作出了行政处罚。2006年开展的清理兼职挂名注册会计师专项检查，共清理出136名兼职挂名注册会计师，纯洁了注册会计师队伍，维护了注册会计师的独立性和行业的执业秩序。市注册会计师协会对139家事务所的执业质量进行了检查，对内部管理混乱、不按执业准则执业，存在业务质量问题的深圳正中等15家会计师事务所及37名注册会计师进行了行业自律惩戒，使行业的执业秩序得到好转，事务所内部质量控制得到完善，为事务所做大做强打下了基础。

 

三、做大做强深圳会计师事务所的战略选择

2007年初，财政部王军副部长提出了“一个目标、两个市场、三大战略、四大支柱”的整体构想，勾画了我国注册会计师行业建设与发展的“路线图”，也为深圳市注册会计师行业发展指明了前进方向。深圳市委市政府鼓励发展高端服务产业，特别是市政府《关于加快我市高端服务业发展的若干意见》的出台，对深圳市注册会计师行业的发展提出了更高要求。结合深圳市的实际，就推动会计师事务所做大做强谈几点建议：

（一）要从生死存亡的高度认识事务所内部治理机制建设。

事务所做大做强，做大是外在的，做强才是核心。内部治理机制、事务所的合伙文化是做强的微观基础，关系到事务所的生死存亡。现实告诉我们，没有科学合理的内部治理机制，没有好的合伙文化，事务所不可能做大，更不可能做强。

一是要建立健全以合伙协议为核心的内部管理制度。事务所内部治理，首先就是要建立健全各项内部管理制度，特别是合伙协议和利益分配制度及内部质量控制制度。合伙协议（公司章程）是事务所最重要的制度。合伙人要严格按照中注协发布的《会计师事务所内部治理指南》，对照中注协的《合伙会计师事务所合伙协议范本》（或《有限公司会计师事务所章程范本》），修改、完善事务所的合伙协议（公司章程），完善包括事务所分配制度、质量控制制度在内的一系列内部管理制度，真正建立起“权益清晰、决策科学、管理严格、和谐发展”的内部治理机制，做到事务所守法经营，内部管理有章可循。建议注协将事务所合伙协议、内部管理制度的检查纳入会计师事务所执业质量检查的范围，从制度层面找出执业质量问题的根源，督促事务所加强内部治理机制的建设。

二是要善于学习、借鉴国外会计师事务所先进的管理经验和好的做法。国外注册会计师行业经过上百年的发展，会计师事务所（如国际“四大”）形成了一套相对成熟的内部治理机制，深圳会计师事务所要虚心学习他们在内部质量控制、风险管理、人才培养、利益分配等方面的经验和做法，提高事务所的管理水平。

三是要树立“人合、事合、心合、志合”的办所理念，形成“讲诚信、重协商、谋合作、共发展”的事务所合伙文化。首先，合伙人要有规则意识，要形成自觉遵守合伙协议及各项规章制度的风气，养成严格按游戏规则办事、按审计准则执业的习惯，这是形成合伙文化的基础。其次，事务所的主任会计师，特别要注意树立合作精神、责任意识，要有包容胸怀和平等心态，不能唯利是图、搞“一股独大”或“一股独霸”，不能损害其他合伙人和员工的利益，这样才能团结其他合伙人和全体注册会计师，从而做到“人合”、“心合”，进而达到“志合”、“事合”的目标，形成事务所的核心竞争力。

四是事务所内部治理机制建设，要以实现“六个统一”和提高“三个能力”为标准。加强内部治理机制建设，是以实现事务所“做强”为目的的。在事务所内部管理方面，要做到统一品牌、统一执业网络管理、统一质量控制和风险管理、统一人力资源管理、统一财务核算与分配制度、统一信息技术平台，从而达到提高事务所的专业服务能力、质量控制能力和专业竞争能力的目的，避免单纯追求规模的扩张。

（二）选择好的合作伙伴，不失时机地推动事务所做大做强。

事务所在解决了内部治理机制问题和转变经营理念的基础上，要不失时机地通过吸收合并、联合等方式，扩张业务网络，实现做大做强和“走出去”战略。

深圳市目前有三家具有从事证券期货相关审计业务资格的会计师事务所，具备做大做强的基本条件，政府主管部门要制定相应的政策引导他们做大做强。其他具有一定规模的会计师事务所也可以通过联合、合并等方式，逐步实现做大做强。具体可以采取以下方式：

1.吸收合并本市内部管理完善、具有一定规模、执业质量风险控制好的中型会计师事务所，实现外延式的做大；

2.通过设立分所或者吸收合并外地符合条件的事务所，建立和完善国内执业网络；

3.利用深圳外向型经济活跃，特别是深港两地经济交往密切的优势，紧紧抓住内地与香港签订的会计审计准则“等效”声明的机会，寻找合适的香港会计师事务所作为合作伙伴，通过开展业务合作，实现事务所经营理念、内部管理、执业水平等方面的国际趋同，尽快达到“走出去”的目标。

选择好的合作伙伴，是实现外延式扩张最关键的一个环节，关系到合并的成败。

首先，要有互相认同的经营理念和合伙文化。不同的事务所，彼此在经营理念、合伙文化方面存在较大的差别。如果互相不认同对方的经营理念和合伙文化，就没有合作的基础。即使基于“保资格”等某种需求达成了“联姻”的协议，也会在今后的“磨合”过程中，矛盾重重，甚至导致合并的破裂。据不完全统计，合并后持续经营10年以上，且未发生严重内部矛盾的事务所不到50%，说明合作伙伴经营理念和合伙文化等背景的重要性。

其次，合作伙伴之间要优势互补。不同的事务所在风险控制、执业网络、人员素质、服务特色等方面具有不同的特长和优势。事务所在选择合作伙伴时，不仅要对自身的优势、劣势进行评估，同时也要对拟选择的合作伙伴的优势、劣势进行评估，做到知己知彼，取他人之长补自己之短，通过合并达到优势互补，实现“1+1＞2”的效果，而不是“劣势互补”变成“1+1＜2”。

第三，合伙人要明确自己需要哪一类型的合作伙伴。每个事务所都应当有一个明确的目标，而且要正确评估自身的优缺点和人员结构。比如事务所现有的合伙人营销能力较差，就应该发展一些营销能力强的注册会计师成为合伙人。如果事务所对自身的缺点没有客观、准确的评估，就无法确定应该找什么样的合伙人来实现自己的目标。

第四，要有激励合伙人的有效措施。合伙人之间既是合作关系，又在很大程度上存在利益的博弈。许多合伙会计师事务所虽然网罗到合适的人选，但由于缺乏有效的激励机制，不能充分调动合伙人的主观能动性，导致合伙人的潜力得不到最大程度的发挥，最终仍然落得失败的结局。

（三）中小规模事务所要实现做专做精，做出特色。

市场上90%的企业属于中小企业。据统计，中小企业的平均寿命在3年左右，导致中小企业持续经营时间短的一个重要原因就是企业内部治理机制不完善，这就为会计师事务所拓展管理咨询服务提供了广阔的空间。

中等规模的会计师事务所，大部分成立时间在10年左右，年度业务收入在1000万元左右，注册会计师在20人至50人之间。它们面临“上有大所压、下有小所围”的困境，虽有相对稳定的客户，但由于小所低价竞争的冲击，客户也逐年在流失。同时还受事务所内部治理、人员素质、客户条件和专业资格等各种因素的限制，进一步发展十分困难。因此，选择合适的客户或者行业，拓展咨询服务市场，为客户提供具有特色的专业服务，在某一领域做专、做精，做出品牌，甚至成为某一行业或领域的专家，跟着客户一起成长，是中等规模事务所的出路。

其次，中等规模事务所还可以通过联合具有不同专业服务资格的其他专业机构组成专业集团的方式，为客户提供全方位综合性的专业服务。甚至可以与香港和国外的有关专业机构展开合作，承接会计、审计等外包服务，并建立国际网络。

小规模事务所应当以代理记账、代理报税、代理企业登记、企业秘书等基础性服务业务为主，采取稳健的经营策略，逐步发展。

绝大部分小规模事务所，成立时间不长，内部治理结构简单，抵御风险能力低。面对事务所的经营压力，小规模事务所合伙人往往容易产生浮燥心理，什么业务都想做，希望在短时间内得到快速发展。这种急于求成的心态恰恰是小规模事务所的大忌。因此，小规模事务所，包括新成立的事务所在起步阶段，应该选择风险低、对从业人员素质要求不高，但收入相对稳定、客户流动性低的代理记账、代理报税、代理企业登记、企业秘书服务等基础性服务业务为主营业务，不宜承接高风险的鉴证业务。并通过代理服务，逐步拓展咨询和鉴证业务。香港有1000多家事务所，其中90%以上是小规模事务所，他们的主要业务就是提供企业秘书服务和报税等非鉴证服务。

（四）重视人才培养。

随着技术的进步和经济全球化发展，迫切要求注册会计师行业在更大范围、更广领域和更高层次上参与国际合作和竞争，为“走出去”的企业提供更优质的服务，具有国际视野的专业人才和管理人才是事务所发展和参与国际竞争的决定因素。

中注协《关于加强行业人才培养工作的指导意见》发布后，深圳会计师事务所还没有注册会计师参加领军人才的选拔和培养，也没有选派注册会计师参加中注协认可的ACA和QP资格考试。人才缺乏正是阻碍深圳会计师事务所发展的根本因素。

事务所要重视并加快领军人才培养，要多层次、多渠道培养专业人才，要创造留住人才、发挥人才作用的环境。2007年，深圳市财政局组织参加了第三届全国会计知识大赛，结果证明注册会计师行业集聚了很多优秀的人才。关键是事务所合伙人要有全局意识，要有发展观念，要着眼于未来，积极推荐优秀注册会计师参加领军人才的选拔，或者参加ACA、QP等中注协认可的国际会计资格考试，并且要在培训时间、培训经费方面提供切实保障。市注协要从人才战略的高度出发，按照中注协“人才三十条”的指导，培养具有国际视野的专业人才和管理人才。拥有领军人才的事务所，要向社会公示，加强宣传。让他得到社会的认可，从而带来更大、更广阔的市场，从中得到回报。

深圳市注协在对会计师事务所进行考核评价时，建议重点对拥有的领军人才人数、为领军人才提供的培训时间和经费情况进行全面考核，并增加评分的权重，引导事务所重视和加快人才的培养。

（五）政府应大力支持事务所做大做强。

深圳市委市政府近年来特别重视和鼓励高端服务业发展，在政策上已制定了切实可行的措施，为深圳注册会计师行业发展创造了良好的环境。如2007年发布的1号文件《关于加快我市高端服务业发展的若干意见》，就把“会计”、“咨询”列作高端服务业中的“专门专业” 项目，并明确提出“支持符合国家有关法律法规和政策规定的专门专业机构承接企业财务审计、资产评估以及法律意见报告等业务”，“加快推进深港两地专门专业资质相互认定工作，不断扩大深港两地专门专业的交流与合作”。在具体实践中，政府还应通过“购买服务”积极拓展注册会计师业务范围，要把政府的购买服务项目交给那些质量可靠、诚实守信的事务所去做，同时，严禁违法违规、诚信缺失的事务所和注册会计师进入政府购买服务项目。通过这些手段积极培育会计市场，引导会计中介机构良性运作，做大做强一批讲诚信、有信誉的会计师事务所。

               

            （本文作者为深圳市财政局副局长黄亦平）

 

 

 

 

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