国际会计师联合会支持一套统一的审计准则对中小型企业审计的影响
——行业发展研究资料（No.2008－11）

 

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近来，国际审计准则在中小型企业审计中的适用性问题备受会计职业界关注。2008年9月，国际会计师联合会发布了立场公告，阐述其对该问题的观点，即国际审计与鉴证准则理事会制定的国际审计准则旨在对所有类型企业的审计都适用。虽然审计方法本身可能不尽相同，但其依据的审计准则以及要求审计师获取的保证程度是相同的。这就是所谓的“审计就是审计”。

公告分析了影响中小型企业审计的核心问题，并且考虑了对公众利益的影响。此外，公告还阐明国际会计师联合会和国际审计与鉴证准则理事会解决这些核心问题的措施，主要是以服务公众利益为中心，充分考虑中小型企业和中小型会计师事务所的诉求和观点，以便国际审计准则能够适用于各种类型企业财务报表的审计。

现予编发，供参考。

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中国注册会计师协会编

二ＯＯ八年十二月九日

 

 

 

 

国际会计师联合会支持一套统一的审计准则：

对中小型企业审计的影响

 

引 言

国际会计师联合会的关键目标之一是鼓励并支持高质量的审计。国际审计与鉴证准则理事会，作为国际会计师联合会下设的独立的准则制定机构，负责制定审计、审阅、其他鉴证业务、质量控制和相关服务的国际准则，并且致力于提高全球执业会计师的执业质量。该理事会的最终目标是增进公众对财务报告的信心。

国际审计准则对于中小型企业的适用性和相关性问题已经被提出。

本文阐述了国际会计师联合会对这个问题的观点，即国际审计与鉴证准则理事会制定的国际审计准则旨在对所有类型企业的审计都适用。如果审计师要发表符合国际审计准则要求的审计报告，他们就必须遵循所有的国际审计准则。

本文分析了影响中小型企业审计的核心问题，并且考虑了其对公众利益的影响。本文阐明国际会计师联合会和国际审计与鉴证准则理事会解决这些核心问题的措施，包括国际会计师联合会和国际审计与鉴证准则理事会如何考虑中小型企业和中小型会计师事务所的诉求和观点，以便国际审计准则能够适用于各种类型企业财务报表的审计。

中小型企业的核心问题

影响国际审计准则在中小型企业审计中适用性的核心问题主要包括：

1．有选择地采用审计准则——在财务报告方面，有人建议，如果为中小型企业制定专门的财务报告准则（差别报告），将会更好地服务于公众利益。国际会计准则理事会在2007年发布了中小型企业国际财务报告准则的征求意见稿（现在重命名为《非上市实体的国际财务报告准则》），并计划于2009年第一季度发布。

参照国际会计准则理事会的做法，有人建议审计准则也应照此办理。具体建议是，对于中小型企业审计，可以选择性地执行部分审计准则并在此基础上出具审计报告。

2. 成本效益——经常从事中小型企业审计业务的中小型会计师事务所，对按照国际审计准则实施审计的成本变得日益昂贵表示担忧，尤其是国际审计与鉴证准则理事会的明晰项目（根据这一项目，所有准则都被重新起草以增加其清晰度和可理解性[1]。）增加的要求及其变化所引致的成本。

3. 相关性——在国际审计准则和国际审计与鉴证准则理事会的其他公告中需要考虑中小型企业的特殊性，以使中小型企业不必承担过度的合规要求和成本。

4. 对强制性审计的豁免——在有审计监管的地方，就有诉求对一些较小型的企业豁免强制性审计。

对公众利益的影响

在考虑解决上文提到的这些问题时，需要考虑下列两个事项：

一是公众对于审计的含义有所期待；基于一套变通过的或不同的审计准则来出具审计报告将给市场带来困惑并可能导致公众在审计师、审计工作和财务报告方面失去信心。这是因为，从一部分审计准则或者一套不同的审计准则中不可能获取相同的保证程度，因此，“审计”这个术语所带来的保证程度也不一致。

二是通过法律或者法规，为更多的中小型企业豁免财务报表审计所带来的影响需要认真考虑。这一减少中小型企业监管负担的措施已在许多国家或地区得到了提议或者实施。这也未必能使中小型企业或者公众获得最大利益，因此需要对改变强制性审计所带来的成本和收益进行认真评估。虽然审计强加了合规成本，但基于对公众利益的考虑，当中小型企业采取的法律形式（如有限责任公司）使第三方面临风险时，若第三方没有关于中小型企业的可靠财务信息，仍然会要求审计。这应由每个国家或地区自行决定，在作出这一决定时，要考虑市场参与者对于所在国家或地区要求审计所带来的成本和收益的评估，并与职业会计师提供的其他备选鉴证服务进行比较。

制定一套统一的审计准则的原因

    国际会计师联合会认为，“审计”一词应当向财务报表的使用者传递一种信息，即审计师已对财务报表没有重大错报获取了合理的保证，而与被审计单位的规模和类型无关。高质量的审计准则应当适用于各种规模企业的财务报表审计。因此，“审计”一词不应与任何其他保证程度联系在一起，因为这样很有可能使财务报表的使用者感到困惑。

审计准则要求审计师对于财务报表没有重大错报获取合理的保证。“审计”一词所指的保证程度保持一贯性是非常重要的。它使财务报表的使用者对财务报表的可靠性理解一致，从而服务于公众利益。如果“审计”一词所指的保证程度不同，将会增加使用者的成本，因为这将使他们花费时间和金钱来理解这些保证程度的差别，进而评估其对财务报表可靠性的影响，或者由于使用者在决策时可能并不考虑与“审计”相关的保证程度是否一致而增加风险。

审计师在实施审计工作并获取合理保证时，需要评估管理层提供的财务报表中的信息。审计准则设定了审计师实施审计工作和发表审计意见时应遵循的种种要求，以及在某些情况下具体的程序，来界定审计师执行此项任务时的责任。他们也提供在实务应用中的指引。但是这些准则并未限定审计师为获取某个足以使其能够发表审计意见的保证程度而必须实施某些审计程序。

每一项审计业务都是不同的，并且审计师在实施审计工作时必须运用职业判断。审计准则注重需要遵守的原则，需要实现的目标和审计师在计划、实施、记录和报告审计工作时的必要考虑因素。

另外，国际审计准则有时候虑及准则中的要求可能与特定的审计不相关，此时这些要求是不适用的。在某些异常情况下，审计师可能认为有必要背离某项相关的要求。此时，准则规定审计师必须实施替代程序，以实现要求背后的目标。通过严格执行准则并运用职业判断，审计师能够采用对任何规模的一家企业进行审计的最有效方法。

虽然审计方法本身可能不尽相同，但其依据的审计准则以及要求审计师获取的保证程度是相同的。这就是所谓的“审计就是审计”。

因此国际会计师联合会非常支持国际审计与鉴证准则理事会为建立一套统一适用于所有企业审计的准则的工作思路。

国际审计与鉴证准则理事会和国际会计师联合会致力于满足中小型企业诉求的措施

国际审计与鉴证准则理事会和国际会计师联合会已经承诺继续致力于满足中小型企业的诉求。他们以服务于公众利益为中心，充分考虑中小型企业的实际需求，采取了很多措施解决与中小型企业审计有关的问题。

● 国际审计与鉴证准则理事会遵循了一个受到公众利益监督委员会（PIOB）监督的严格的应循程序[2]。

● 这保证了中小型企业的视角得到适当的考虑。

● 考虑到审计准则应适用于各种规模的企业，国际审计与鉴证准则理事会委员中也包括具有中小型会计师事务所背景的委员。

● 国际审计与鉴证准则理事会在制定准则的过程中，对与中小型企业审计相关的事项给予了适当考虑。另外，国际审计与鉴证准则理事会新发布的准则中包括名为“对小型被审计单位的特殊考虑”的一章。

● 国际会计师联合会的中小型会计师事务所委员会也参与国际审计与鉴证准则理事会的准则制定过程，以保证中小型企业和中小型会计师事务所的特殊需求得到适当考虑。当有与中小型企业和中小型会计师事务所特别相关的问题，该委员会的成员也参加国际审计与鉴证准则理事会的项目组。

● 国际审计与鉴证准则理事会已经发布了财务报表审阅准则（国际审阅业务准则（ISRE）2400号——财务报表审阅），适用于注册会计师执行审阅业务。该准则要求专业人士执行不同程度的工作努力，并导致不同（较低）的保证程度，从而使中小型企业在审计之外可以有别的选择。

● 作为其未来战略征求意见过程的一部分，国际审计与鉴证准则理事会已经考虑了给中小型企业审计以外的其他鉴证服务，该服务同样基于适当的国际审计与鉴证准则理事会的准则并由专门的适当工作作为支撑。但是该服务仍将能够通过外部的独立会计师来提供某种程度的保证，这一替代鉴证服务较另外制定一套审计准则将更有效地服务于公众利益。开发一种全新的服务的想法并未得到支持；然而，对代编财务信息和财务报表审阅准则的修订可能对这个市场中的专业会计师有所帮助。

● 根据未来战略反馈意见，国际审计与鉴证准则理事会已经将按照当前的市场需求修订财务报表审阅准则（ISRE）列入2009年的工作计划中。

另外，应当认识到，虽然某些国家或地区的审计师和商业社会能够很好理解和接受审计和审阅业务的不同，在另一些国家或地区，并未能很好地理解审阅业务或者仍然认为审计师只能够提供审计服务。因此，有必要将“审阅”一词或者类似的服务中所包含的保证程度的含义与监管者、法规制定者、投资者、债权人以及其他依赖财务报表的机构或个人进行沟通。

在没有法规或者监管要求的情况下，对于审计或者其他可备选的鉴证服务是否最符合某个中小型企业的需求的决策必须根据企业的具体情况逐一评估。国际会计师联合会并不认为像审阅这样的业务有必要成为监管的对象，而认为应当向债权人、所有者和其他报表使用者宣传该业务的好处，以获得市场认可。

● 作为修改审阅业务准则项目的一部分，国际审计与鉴证准则理事会已经委托三个国家审计准则的制定者进行研究，并起草一个讨论稿，以协助国际审计与鉴证准则理事会寻找能够提供相关、符合成本-效益原则的鉴证服务的要素。国际会计师联合会鼓励会计界更多对2008年9月发布的这一讨论稿做出反馈，以协助国际审计与鉴证准则理事会的工作。国际会计师联合会致力于确保所有新的鉴证服务都能反映出独立判断的优良传统，并保持职业声誉[3]。

● 国际会计师联合会认识到在准则实施的过程中需要提供协助，以提高审计师的能力，尤其是中小型会计师事务所审计师的能力，在维持他们竞争力的情况下，使其有效地遵循国际准则的要求。国际会计师联合会将继续鼓励其中小型会计师事务所委员会，会员团体，准则制定者及其他机构制定此类指引。

为了支持中小型会计师事务所等在对中小型企业的审计中应用国际审计准则，国际会计师联合会发布了《国际审计准则在中小型企业中的应用指南》。国际会计师联合会已经计划一旦国际审计与鉴证准则理事会的明晰项目完成后，就更新该指南。

对国际会计师联合会会员和准会员的影响

作为其会员履行会员义务项目的一部分，国际会计师联合会继续依赖其会员及准会员推广其个人会员使用国际会计师联合会的国际审计准则及国际会计准则理事会发布的国际会计准则。这将明显有助于实现国际会计师联合会、国际审计与鉴证准则理事会以及全世界的监管者和准则制定者共有的趋同目标，因为他们将趋同视作提高财务信息质量、一贯性和可靠性的重要途径。

另外，除非审计师已经遵守了国际审计准则的全部内容，任何国家的审计师不得在审计报告中声明其是按照国际审计准则执行审计业务的。国际会计师联合会的会员和准会员帮助沟通这一点十分重要[4]。这将增进国际审计准则应用的一致，并使对于按照国际审计准则编制的审计报告的理解更为清晰。

对于会员和准会员的另一个挑战是就审计和审阅业务的两种不同的保证程度与他们国家中的监管者进行沟通，并且就二者是否应当及如何作为全国性的强制规定达成共识。另外，如果提供这两种不同保证程度的鉴证业务，会员和准会员需要告知公众这两种鉴证形式以及它们对于财务报表的影响。这种沟通能够使投资者、债权人和其他方意识到审计和审阅业务对被审计（审阅）单位财务报表所提供的不同的保证程度及其影响。

结 论

国际会计师联合会相信高质量的审计准则应当能够应用于对各种规模企业财务报表的审计中。这使得“审计”一词传递出统一的保证程度并且允许报表使用者根据对于财务报表可靠性的相同理解做出决策。

国际会计师联合会将继续支持国际审计与鉴证准则理事会，实现保证国际审计准则适用于各种规模企业审计的目标。在必要时国际会计师联合会将继续研究制定应用指引，以帮助审计师遵循国际审计准则，并将继续落实上述其他措施。

 

                                （翻译：程华 审校：唐建华）

 

 

 

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