改进人力资源管理，促进会计师事务所规模化发展

岳华会计师事务所天津分所   孟祥军  李杰

 

促进会计师事务所作大作强，实现规模化发展，需要内资会计师事务所改进事务所内部治理机制，协调内部关系。在这一过程中，绩效考核和报酬管理对规模化发展目标的实现具有显著的影响。

规模化发展的根本在于培育核心竞争力。会计师事务所具有典型“人合”特征，人力资本的价值远远大于财务资本。可以说，当业务水准发展到一定层次后，以绩效考核和报酬管理为核心的内部治理机制就成为事务所作大作强，提高核心竞争力的关键因素。

一、我国内资事务所绩效考核和报酬管理现状

纵观国内会计师事务所的绩效考核和报酬管理，以业务收入为核心指标的业绩考核和业绩奖金制度成为大多数内资会计师事务所的选择，能够完成多少业务收入是衡量人员绩效和决定人员报酬的关键因素。事务所人员工资由两部分构成，基本工资和业绩工资（或奖金），其中按业务收入一定比例计算的业绩工资占执业人员的总收入的一半或以上。另一方面，为了解决业务来源问题，事务所向业务承揽人支付一定“业务开发费”。

对事务所而言，这种管理体制的优势在于：一是形成扩大业务收入规模为核心的内部激励机制，协调全部资源确保收入规模和市场占有率；二是将事务所的收入与最大的成本支出项目—人员工资挂钩，以保障事务所一定的盈利水平和生存能力；三可以很好解决对人员是否勤奋工作的监督难题。

二、绩效考核与报酬管理制度与规模化发展战略的冲突

前述绩效考核和报酬管理制度对于中小会计师事务所是适当的。但当事务所发展到一定规模，需要整合内部资源，构建和谐一致的团队精神，形成事务所核心竞争力时，以业务收入为核心的绩效考核和报酬管理制度与规模化发展战略就出现了冲突，具体表现在以下几个方面。

1．全员参与业务开发的机制与“业务开发费”的激励措施

由于存在“业务开发费”的激励，内资事务所的客户关系往往由业务承揽人维护，结果造成事务所的客户常常“认人不认所”，客户资源由业务承揽人个人把持。事务所对外表现的客户规模和收入规模实际是各业务承揽人所维系客户的简单加总，相互之间缺乏必要的协调和整合机制。由于事务所客户实际上处于较为分散的状态，因此单个客户对于个别业务承揽人来讲对收益具有显著影响，依靠事务所规模提高事务所独立性的预期并不能实现。造成事务所虽然从人数规模和收入总额上“做大”了，但并没有真正实现“做强”。

另一方面，在业务承揽人自己同时承做业务时，由于面对“业务开发费”和“绩效工资”的双重报酬激励，有可能损害其审计独立性并最终导致业务质量下降，还可能引发业务承揽人与事务所业务复核人之间的矛盾；当业务承揽人自己不做业务时，“业务开发费”的存在容易造成业务承揽人与业务承做人之间矛盾。

全员参与业务开发机制与“业务开发费”激励会导致在事务所内部形成业务收入至上的观念，造成业务质量意识淡薄，甚至丧失独立性原则，从根本上损害事务所的生存育发展基础。

2．以业务收入指标为核心的报酬机制与规模化发展战略存在冲突

由于执业人员的报酬与项目业务收入直接挂钩，所有员工都会关心其所从事的项目的收益状况。一旦对收益状况不满意，就可能产生消极情绪，对项目执行产生不利影响。另一方面，由于现实中事务所具体项目的业务收入和执业人员付出的工作量并不完全匹配，因此常常会造成执行不同项目的人员之间工作量相似情况下，出现个人报酬上的较大差异，形成内部不稳定因素。

在事务所经营过程中，从事务所的长远利益出发可能会以较低的价格承接一些具有长期发展战略意义的项目，但由于此类项目往往属于“费力不讨好”的类型，执业人员不愿承做。而随着事务所规模的扩张，所承接的业务规模越来越大，需要所内不同项目组或不同部门之间人员的协作，但如何在事务所不同业务人员之间划分业务收入所引致的内部协调成本很高。

三、事务所绩效考核和报酬管理的改进建议

克服以业务收入为核心的绩效考核和报酬管理机制与事务所规模化发展战略的冲突，可以尝试从以下几个方面着手。

1．引入业务承接评价机制，根据项目收益率计算业务开发费

考虑到目前内资事务所的业务收入规模仍然不大，一下子取消“业务开发费”有可能导致一些业务承揽人带项目离开，从而造成事务所内部动荡。因此建议在业务承接环节引入一个评价机制，由事务所主要负责人共同参与组建一个业务承接评价委员会，对事务所所有业务进行梳理和评价，提高事务所主要负责人对业务承接的控制，逐步扭转全员开发业务的历史状况。

同时，鉴于按收入额计算“业务开发费”的潜在危害，建议将业务开发费的计算基础改为项目净收益，及项目收入额扣减直接成本项目后的净额计算。在此基础上，逐步推进，直到实现业务来源主要或全部由事务所负责人（合伙人）掌控，同时主要负责人（合伙人）分享项目盈余的目标。

2．禁止业务承揽人承做自己承揽的项目

鉴于该种情况下，业务承揽人将面对更多的利益冲突，从而有可能造成业务承揽人在业务执行过程中面临超过一般程度的独立性威胁，并有可能导致会计师事务所针对一般情况设计的独立性防护措施失效，影响项目审计质量。因此建议在事务所内部质量控制制度中，将禁止承做自己承揽的项目作为加强内部质量控制的一个重要环节。

另一方面，通过将业务承接与业务执行的分离，也可以在事务所内部对业务承接人的行为构成一种约束，对于促进事务所执业人员的专业化分工、提高执业人员技术水平、提高事务所市场竞争能力都有一定的积极意义。

3．逐步引入固定工资制和有效工时考核

借鉴国际大型会计师事务所的人员考核和内部分配经验，对于合伙人以外的员工通常采用固定工资制并对人员进行严格的有效工时考核。考虑到我国内资事务所的发展历史较短，事务所内部积累较少，一下子推行固定工资制（如年薪制）在目前条件下并不现实，而严格的工时考核往往需要一整套内部信息搜集、加工机制的支撑，在短期内达到国际大型事务所的水平非常困难，需要的成本投入也很高，内资事务所往往难以适应。做得不好，非但不能起到预期的积极作用，而且还可能引起事务所内部人员的动荡，对事务所产生不利影响。

建议事务所可以考虑先从低层级人员做起，譬如将助理人员的报酬机制改为固定工资制，并要求所有项目经理考核助理人员的有效工时，然后再积累经验的基础上逐步在全所范围内推广。